Come si può caratterizzare il bilancio consolidato? Cosa è il bilancio consolidato

(bilancio consolidato) sono prospetti in cui i ricavi, i costi, le attività e le passività dell'impresa madre e delle sue controllate sono presentati come ricavi, costi, attività e passività di un'unica impresa.

Il bilancio consolidato è redatto dall'entità commerciale che è l'impresa madre.

Consolidamento proporzionaleè il metodo generalmente accettato per preparare il bilancio consolidato per le operazioni generali. La differenza rispetto al consolidamento integrale è che non vengono consolidati i beni controllati, ma solo quelli che il partecipante al progetto comune possiede effettivamente. In questo caso non è presente nel bilancio consolidato. La partecipazione ad attività generali (attività, passività, entrate, spese) può essere mostrata nella rendicontazione del partecipante insieme ad altre attività, passività, profitti e spese simili o come voci separate.

Metodo patrimoniale utilizzato per la contabilità in . Tali investimenti sono inizialmente (al momento dell'investimento) registrati al valore nominale, che risulta dalla differenza tra il valore nominale dell'investimento e la quota dell'investitore nel patrimonio netto della società collegata. Successivamente, le variazioni nella quota dell'investitore nell'attivo netto, nonché la riduzione del valore dell'avviamento, si riflettono nello stato patrimoniale consolidato in corrispondenza del conto profitti e perdite. Si precisa che la collegata non fa parte di un gruppo, pertanto non si applica l'eliminazione infragruppo e la quota di pertinenza del gruppo degli utili accumulati della collegata poiché la partecipazione viene esposta separatamente dal patrimonio netto accumulato del gruppo.

Fasi del processo di consolidamento del bilancio

Il consolidamento del bilancio avviene in più fasi:

• Fase 1. Preparazione delle singole imprese che fanno parte del gruppo al processo di consolidamento.
• Fase 2. Consolidamento dell'avviamento.
• Fase 3. Consolidamento del capitale accumulato.
• Passo 4. Determinare e separare gli interessi di minoranza nelle società controllate (in perdita).
• Fase 5. Preparazione diretta del bilancio consolidato: sintesi voce per voce degli indicatori di informativa finanziaria delle società controllate con indicatori di informativa finanziaria simili alla capogruppo.

La metodologia per la preparazione del bilancio consolidato è presentata come un insieme di metodi per consolidare il bilancio, ovvero la sequenza della loro applicazione.

A seconda della presenza o assenza di operazioni reciproche si possono distinguere le seguenti fasi di consolidamento:

1. il consolidamento primario avviene in occasione della prima redazione del bilancio consolidato di imprese precedentemente indipendenti ed è associato all'acquisizione di un'impresa partecipata;
2. il consolidamento successivo avviene in occasione della redazione del bilancio consolidato di un gruppo di imprese formatosi in precedenza e nel quale sono già state effettuate operazioni reciproche.

A loro volta, a seconda della natura dell'operazione di investimento e di creazione del controllo, esistono due metodi per la preparazione del bilancio consolidato primario:

1. modalità di acquisto (acquisizione);
2. metodo della fusione (assorbimento).

In generale, la metodologia per la preparazione del bilancio consolidato è piuttosto complessa, poiché durante il consolidamento dei rendiconti è necessario eliminare (escludere) voci al fine di evitare ricontabilitazioni e gonfiare artificialmente l'importo del capitale e dei risultati finanziari.

Nel sistema contabile ucraino, le imprese hanno la possibilità di redigere bilanci consolidati in conformità con gli standard nazionali e internazionali.

Secondo questi standard, il bilancio consolidato fornisce una caratteristica generale e generale che fornisce informazioni sia sulle prospettive di investimento in un tale gruppo sia sul suo contributo allo sviluppo economico dello Stato.

Nell'analizzare il bilancio consolidato, si dovrebbe prestare particolare attenzione alle unità economiche non redditizie nella struttura del gruppo, poiché potrebbero essere un indicatore di ulteriori problemi finanziari del gruppo di imprese.

Pertanto, il bilancio consolidato costituisce un elemento importante nel fornire informazioni ai partecipanti al mercato.

Nelle moderne condizioni economiche, molti prerequisiti influenzano la crescente importanza del bilancio consolidato nelle attività commerciali, in particolare:

• la necessità di migliorare costantemente il meccanismo di fornitura delle informazioni agli utenti;
• aumentare l’importanza dell’informazione nel mondo nel suo insieme;
• la necessità di ricercare segmenti di business altamente redditizi per trasferire capitali;
• sviluppo delle istituzioni della società civile che necessitano di maggiori informazioni sulle attività delle imprese;
• il desiderio dei proprietari e degli azionisti di avere informazioni sulle attività dell'intero gruppo di imprese;
• la necessità di utilizzare metodi contabili identici e, se la divulgazione è impossibile, informazioni su tali differenze;
• intensificare la lotta economica per le risorse e le tecnologie;
• intensificazione della lotta economica per i mercati;
• ridistribuzione del potere economico;
• accrescere l'importanza del controllo sulle attività delle società controllate da parte della capogruppo al fine di ridurre i rischi di abuso e distorsione delle informazioni.

Pertanto, i rendiconti finanziari consolidati sono una caratteristica di un'economia di mercato altamente sviluppata, che garantisce il bilanciamento degli interessi degli utenti. Per l’Ucraina si tratta di un fenomeno positivo, che sta gradualmente iniziando ad adattarsi alle condizioni economiche pratiche.

Lo scopo della redazione del bilancio in generale e del bilancio consolidato in particolare è quello di utilizzarli come risorsa informativa per giustificare e prendere decisioni di gestione.

Data la complessità dei processi di consolidamento dei dati e lo status giuridico delle entità di un gruppo di imprese, complesso è anche il sistema di regolamentazione giuridica del bilancio consolidato.

Aspetti problematici nella redazione del bilancio consolidato secondo gli IFRS:

• non esiste uno strumento chiaro per i contabili sull'applicazione pratica dei requisiti IFRS per la preparazione del bilancio consolidato;
• contraddizioni e incoerenze tra gli IFRS e l'attuale legislazione dell'Ucraina;
• mancanza di personale qualificato che non solo abbia conoscenza degli IFRS, ma sia anche in grado di applicarli nella pratica.

Bilancio consolidato— si tratta di prospetti che riflettono la posizione finanziaria e i risultati delle attività di una persona giuridica e delle sue controllate come un'unica unità economica.

I principi stabiliti nella procedura per la redazione del bilancio secondo gli IFRS li rendono più adeguati e capaci di riflettere il reale status patrimoniale dell'organizzazione. A questo proposito, il valore degli IFRS è significativo non solo per gli investitori stranieri, ma anche per quelli nazionali. Ciò conferma ancora una volta la necessità e l'utilità del processo di introduzione degli IFRS per tutti i settori dell'economia ucraina.

Dopo l'adozione della legge federale n. 208-FZ del 27 luglio 2010 "Sul bilancio consolidato", lo studio delle procedure per la loro formazione diventa particolarmente rilevante per le società russe. La responsabilità della preparazione del bilancio consolidato è assegnata a gruppi di organizzazioni correlate. In connessione con l'emergere di gruppi di società interconnesse, gli utenti interessati hanno la necessità di ottenere dati generalizzati sui risultati effettivi e sulle prospettive di funzionamento delle loro attività. Tali informazioni possono essere presentate solo nel bilancio consolidato.

Sotto bilancio consolidato, compilato in conformità con gli IFRS, è inteso come informazione sistematizzata che riflette la posizione finanziaria, la performance finanziaria e i cambiamenti nella posizione finanziaria di un'organizzazione, organizzazioni e (o) organizzazioni straniere - gruppi di organizzazioni.

La Legge prevede espressamente che il bilancio consolidato sia redatto in conformità agli IFRS.

Consideriamo le finalità di compilazione e gli ambiti di applicazione del reporting consolidato.

La tendenza più importante nello sviluppo delle economie nazionali ed estere è la formazione da parte delle imprese, insieme ad altre strutture di mercato, di gruppi di organizzazioni interconnesse: gruppi industriali e finanziario-industriali, associazioni commerciali-finanziarie-industriali, aziende, holding, ecc. Questo processo è accompagnato dall'acquisizione da parte di alcune società di partecipazioni in altre società, dalla conclusione di accordi su attività comuni, fusioni e consolidamento di entità aziendali in altri modi.

La forma di creazione più avanzata gruppi di imprese interconnesseÈ preoccupazione, che si basa su un sistema di partecipazione delle organizzazioni tra loro, legami finanziari e accordi su una comunità di interessi. L'impresa è caratterizzata dall'unità di proprietà e di controllo. Le imprese che fanno parte dell'azienda sono controllate dalla società madre. In alcuni casi, come organo di governo e coordinamento, una società creata appositamente per questi scopi è una holding che possiede partecipazioni di controllo in varie società.

Anche se una società separata ha lo status giuridico di persona giuridica ed è un partecipante indipendente nelle transazioni civili, ciò non costituisce motivo di preoccupazione. Così, le organizzazioni che fanno parte del gruppo sono, per la maggior parte, entità giuridiche indipendenti (che predispongono una propria rendicontazione contabile e fiscale individuale) che perdono la loro indipendenza economica; avere un turnover interno derivante dallo svolgimento di transazioni commerciali reciproche all'interno dell'azienda; avere un unico centro di coordinamento.

I tratti caratteristici del gruppo includono:

La capacità di influenzare le attività della società sulla base di un accordo concluso o in conformità con le disposizioni della carta;

Il diritto di nominare e revocare la maggioranza del consiglio di amministrazione e della commissione di revisione;

Partecipazione personale agli organi di gestione di una determinata azienda.

La presenza di almeno uno dei segni elencati conferma la formazione di un gruppo, che rende necessaria la redazione di prospetti consolidati.

Un gruppo di organizzazioni interconnesse rappresenta un nuovo oggetto di gestione unico, pertanto gli utenti interessati (proprietari, top manager, potenziali investitori, ecc.) Hanno bisogno di ottenere dati generalizzati sui risultati effettivi e sulle prospettive di funzionamento del gruppo nel suo insieme.

Reportistica individuale le singole organizzazioni che fanno parte del gruppo non forniscono tali informazioni. È necessario preparare un tipo speciale di reporting che fornisca informazioni sulle attività delle organizzazioni correlate nel loro insieme: rendiconti finanziari consolidati.

Reportistica consolidata - Si tratta del bilancio di un gruppo di società, redatto come se le società fossero un'unica entità.

La rendicontazione consolidata dovrebbe essere distinta dalla rendicontazione consolidata.

Reportistica di sintesi compilato per quelle entità economiche in cui non vi è partecipazione o influenza reciproca delle organizzazioni. In altre parole, i rendiconti consolidati vengono preparati per un gruppo di organizzazioni possedute al 100% da un proprietario. Per questo motivo è formato sommando aritmeticamente gli articoli omonimi presenti nei resoconti delle corrispondenti business unit. Una tecnica simile, ad esempio, può essere utilizzata da un'università, divisa organizzativamente in più filiali, o da un fondo edilizio costituito da unità economiche separate: dipartimenti di costruzione e installazione.

Requisiti per la rendicontazione consolidata:

Il bilancio consolidato deve avere la stessa composizione del bilancio individuale: stato patrimoniale, conto economico complessivo, rendiconto finanziario, flussi di capitale, nota integrativa;

Dato che le organizzazioni che fanno parte del gruppo effettuano transazioni anche tra di loro, l'addizione voce per voce dei loro bilanci e rendiconti finanziari non è sufficiente per preparare i conti consolidati. Tali operazioni infragruppo dovrebbero essere completamente escluse (eliminate) attraverso l'utilizzo di apposite procedure;

Le attività, le passività, i ricavi e le spese delle imprese del gruppo sono inclusi nel bilancio consolidato al 100%, indipendentemente dalla quota di partecipazione della società madre in una determinata società. Gli interessi di minoranza in attività, passività e capitale sono trattati come appartenenti al gruppo, essendo capitale piuttosto che debito.

La formazione di bilanci consolidati è possibile solo a condizione di un'elaborazione speciale delle informazioni contabili primarie.

Oltre ai principi generali di rendicontazione, devono essere soddisfatti requisiti specifici, caratteristica specifica per la redazione del bilancio consolidato. Essendo uniformi, tali principi devono essere recepiti in una apposita sezione dei principi contabili sia della capogruppo che delle altre società del gruppo.

Reportistica consolidata presenta informazioni sulla situazione patrimoniale e finanziaria del gruppo a una determinata data, nonché sui suoi risultati finanziari per un determinato periodo. Tali informazioni sono rivolte sia a utenti esterni che interni: investitori e creditori esistenti e potenziali, fornitori, acquirenti, agenzie governative, proprietari, direzione del gruppo, consigli di vigilanza e altre parti interessate.

Primo bilancio consolidato redatto alla data di acquisizione della controllata, ovvero formazione di gruppo.

Sotto compagnia sussidiaria indica qualsiasi società controllata da un'altra società, la sua società madre.

Lascia che te lo ricordiamo controlloè il potere di determinare le politiche finanziarie e gestionali di un'impresa al fine di ottenere benefici dalle sue attività. Si presume che esista il controllo quando un investitore possiede, direttamente o indirettamente, più della metà dei diritti di voto della partecipata. Il controllo può esistere con la proprietà di meno della metà delle azioni con diritto di voto se la società madre ha il potere di esercitare il controllo, ad esempio attraverso una posizione dominante nel consiglio di amministrazione.

Gli standard internazionali di rendicontazione finanziaria richiedono la società madre redazione obbligatoria del bilancio consolidato, ad eccezione delle seguenti situazioni:

La società capogruppo non emette né colloca sul mercato titoli quotati in Borsa e non presenta bilanci a tali fini;

La Società non ha in programma l'emissione di titoli sul mercato pubblico;

La società madre è essa stessa controllata da un'altra società che presenta il bilancio consolidato.

Non sono previste eccezioni per i gruppi in cui la quota di filiali è piccola o dove alcune filiali svolgono un tipo specifico di attività rispetto ad altre società del gruppo.

Una controllata il cui unico scopo di proprietà è la vendita e che soddisfa la definizione di attività posseduta per la vendita non è esclusa dal consolidamento. Le attività e le passività di tale controllata sono valutate e presentate in conformità all'IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate. Nel bilancio individuale (non consolidato) della società madre, gli investimenti in società controllate possono essere riflessi al costo di acquisizione o come attività finanziarie in conformità con lo IAS 39 “Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione”.

Attualmente, quando si prepara la rendicontazione consolidata, è necessario essere guidati dai requisiti dei seguenti standard internazionali:

IAS 27 “Bilancio consolidato e individuale”;

IAS 28 Contabilizzazione delle partecipazioni in società collegate;

IAS 31 “Informativa finanziaria sulle partecipazioni in joint venture”;

IAS 32 Strumenti finanziari: informativa e presentazione;

IAS 39 Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione;

IFRS 7 Strumenti finanziari – Informazioni integrative;

IFRS 3 Aggregazioni aziendali e chiarimenti al SIC 12 Consolidamento – Società a destinazione specifica.

La scelta dello standard e dei metodi di consolidamento utilizzati dipendono dal grado di influenza dell'organizzazione madre sulle altre società del gruppo. Quando la società madre possiede più del 51% delle azioni con diritto di voto di altre società del gruppo, queste società, essendo controllate, sono interamente possedute dalla società. Pertanto, i dati di reporting delle società controllate sono inclusi nel reporting consolidato utilizzando il metodo dell’acquisto (consolidamento integrale), ovvero nel loro intero ammontare, in questo caso è necessario ispirarsi allo IAS 27, all'IFRS 3, nonché al SIC 12.

Se nel gruppo sono presenti società dipendenti (collegate) (le partecipazioni vanno dal 20 al 50%), è possibile utilizzare solo il metodo del patrimonio netto, che consegue dai requisiti dello IAS 28.

Se la società è sottoposta a controllo congiunto di due società o partecipa ad attività congiunte in base allo IAS 31, ai fini del consolidamento si utilizza il metodo del consolidamento proporzionale (approccio principale) e il metodo della partecipazione azionaria (approccio alternativo).

Con la partecipazione passiva di un investitore, quando i suoi investimenti in un'altra società sono inferiori al 20%, gli investimenti si riflettono nel bilancio consolidato ai costi effettivi. In questo caso, sono guidati dagli IAS 32, 39 e dall'IFRS 7. La dipendenza della metodologia di consolidamento dal grado di controllo è presentata in Fig. 1.

O.V. Inozemtsev, capo del dipartimento IFRS della JSC State Transport Leasing Company

RAS contro IFRS: consolidamento

Approcci fondamentali alla redazione del bilancio consolidato

Molti di voi probabilmente hanno sentito parlare di bilancio consolidato. Si tratta di un reporting unificato del gruppo: la società madre (MC) e le sue controllate (DC), compilato secondo le norme IFRS comma 1 art. 3 della legge del 27 luglio 2010 n. 208-FZ. Il consolidamento viene effettuato in modo tale che l'utente segnalante riceva informazioni non solo su quelle attività e passività che appartengono legalmente al MK stesso, ma anche su quelle che controlla attraverso i suoi DC.

Oggi tale segnalazione è obbligatoria solo per un numero limitato di organizzazioni russe: banche, assicurazioni, società pubbliche Arte. 2 della legge del 27 luglio 2010 n. 208-FZ. Allo stesso tempo, sempre più aziende di grandi e medie dimensioni preparano di propria iniziativa conti consolidati a fini di contabilità gestionale.

Si noti che il consolidamento è una delle questioni più difficili negli IFRS. Non è un caso che questo sia l’argomento che causa maggiori difficoltà nell’insegnamento degli standard internazionali.

In questo articolo esamineremo le regole base per la redazione del bilancio consolidato e forniremo un semplice esempio di redazione di un bilancio consolidato.

Consolidamento - metodo di contabilizzazione degli investimenti

RAS

In RAS, tutti gli investimenti della società nel capitale autorizzato (AC) di altre organizzazioni si riflettono come parte degli investimenti finanziari clausola 3 PBU 19/02. All'atto della rilevazione iniziale sono valutati al costo di acquisizione. pag. 8, 9 PBU 19/02. Se le azioni sono negoziate su un mercato mobiliare organizzato, ad ogni data di riferimento si riflettono nelle dichiarazioni al valore di mercato e clausola 20 PBU 19/02.

RAS non ha il concetto di consolidamento, quindi se le società russe redigono bilanci consolidati, lo fanno secondo le regole IFRS.

IFRS

La contabilità degli investimenti secondo gli IFRS è molto più complessa rispetto a quella RAS. I costi di una società che acquisisce azioni (o quote del capitale autorizzato) di un'altra organizzazione vengono presi in considerazione in vari modi, a seconda di cosa ha acquisito esattamente la società investitrice per la sua essenza economica: controllo su una controllata, influenza notevole su di essa, ecc. .

Se una società, acquisendo un pacchetto di azioni o azioni del capitale autorizzato di un'altra organizzazione, riceve su di essa controllo, successivamente la partecipazione viene iscritta in bilancio utilizzando la procedura di consolidamento. Cioè, il consolidamento è uno dei modi per riflettere gli investimenti in società controllate nei rendiconti finanziari.

Il concetto di controllo su una partecipata è illustrato nell'IFRS 10 Bilancio consolidato. Si può dire che un investitore controlla una partecipata se può utilizzare il proprio potere sulle principali attività di quella partecipata per aumentare il proprio reddito. pag. 6, 7, 8 IFRS 10 “Bilancio consolidato”. Il controllo su una partecipata viene solitamente (ma non sempre) ottenuto acquisendo più del 50% delle azioni con diritto di voto dell'entità.

Se la società investitrice non acquisisce il controllo della partecipata, i costi di acquisizione della partecipazione si riflettono non attraverso il consolidamento, ma attraverso altri metodi (ad esempio il metodo del patrimonio netto), che non considereremo in questo articolo.

Come preparare il bilancio consolidato

Lo scopo del reporting consolidato è quello di dimostrare che le filiali sono indipendenti solo giuridicamente, e in sostanza il gruppo di società rappresenta un unico soggetto di attività economica, poiché per gli utenti del reporting è importante l'aspetto economico e non quello legale. Pertanto, nel bilancio consolidato, le attività, le passività, il patrimonio netto, i ricavi, i costi ed i flussi finanziari della capogruppo e delle sue controllate devono essere presentati come se l'insieme di società fosse un'unica società. A tale scopo, tutte le voci dell'attivo, del passivo, dei ricavi, dei costi e dei flussi di cassa della società di capitali (con alcune eccezioni) vengono sommate con voci simili della sua società controllata (le voci contabili della società controllata vengono prese tenendo conto la loro rivalutazione al fair value alla data di acquisto). Allo stesso tempo, il valore contabile degli investimenti di MK nelle DC e le quote di MK nel capitale delle DC vengono eliminati. Sono inoltre completamente escluse le attività e passività infragruppo, il capitale, i ricavi, le spese e i flussi finanziari associati alle transazioni tra MK e DC, gli utili o le perdite derivanti da operazioni infragruppo rilevati come parte dell'attivo, come scorte e immobilizzazioni. Tutto quanto sopra è solitamente chiamato fatturato intragruppo (di seguito - VGO) B86IFRS 10.

Le dichiarazioni consolidate sembrano quasi identiche alle dichiarazioni individuali. Ma contiene elementi specifici che non sono inclusi nei rapporti individuali. Ad esempio, un'attività nella situazione patrimoniale-finanziaria consolidata può includere l'avviamento e il patrimonio netto può includere interessi di minoranza (NCI). Conosciamoli meglio.

Contiamo la buona volontà

Spesso una società vale più del valore equo delle sue attività nette al momento dell'acquisto. Ciò accade perché alcune risorse della DC acquisita non sono riconosciute come attività nella sua rendicontazione individuale (ad esempio, costi di pubblicità o formazione dei dipendenti). Tuttavia, queste risorse apportano benefici economici all’azienda, e quindi aumentano il valore dell’azienda. Pertanto, sono rilevati nel bilancio consolidato del gruppo come una tipologia speciale di attività: l'avviamento.

Quando si acquista un DC, il suo avviamento iniziale viene determinato a partire da quella data.

L'avviamento può essere calcolato come differenza tra il fair value (FV) del corrispettivo trasferito per la DC (nell'IFRS 3 tale importo è chiamato compenso) e il fair value della quota di attività nette (di seguito FAV) della DC di proprietà dell'MC paragrafo 37 IFRS 3 “Aggregazioni aziendali”.

Un po' più tardi esamineremo un altro modo per determinare la buona volontà.

Come si vede dalla formula, per calcolare l'avviamento è necessario innanzitutto determinare il CC della remunerazione trasferita per la DC. Se la ricompensa viene pagata in denaro, allora la SS della ricompensa è ovvia. Tuttavia, può essere difficile determinare se le azioni proprie della società madre siano state trasferite a titolo di remunerazione o se la remunerazione comprenda una cosiddetta remunerazione contingente (una remunerazione pagata al venditore dopo un certo tempo se la DC raggiunge indicatori stabiliti) paragrafo 39 IFRS 3.

Quindi MK deve calcolare il FAV della DC. Per fare ciò, a partire dalla data di acquisizione del controllo della DC, tutte le sue attività e passività devono essere valutate al fair value. Dal valore patrimoniale netto risultante (NA) è necessario sottrarre l'utile della filiale dalle transazioni tra questa e le altre società del gruppo (utile non realizzato della DC). Viene rilevato solo nel bilancio individuale della controllata e non nel bilancio del gruppo. Dopotutto, come ricorderete, il compito del consolidamento è presentare un gruppo di società come un'unica entità economica, il che significa che gli utili derivanti dalle transazioni infragruppo non dovrebbero riflettersi nei conti consolidati.

Poiché la rivalutazione modificherà il valore contabile delle attività e passività DC, per tutte le rettifiche dovranno essere accantonate ulteriori imposte differite. Ricordiamo che negli IFRS le imposte differite sono determinate confrontando i valori contabili di attività e passività con le loro basi imponibili.

L'importo dell'avviamento alla data di acquisto della DC costituisce il punto di partenza per la determinazione dell'avviamento ad ogni data di bilancio. Secondo le regole IFRS l’avviamento non viene ammortizzato, ma sottoposto a test di perdita di valore e, se necessario, l’avviamento determinato alla data di acquisto della DC viene ridotto dell’importo della perdita di valore sopp. “b” paragrafo 10 IAS 36 “Riduzione di valore delle attività”. L’avviamento ad ogni data di bilancio è calcolato come segue:

Determinazione dell'NKD

Come abbiamo già detto, per ottenere il controllo di una DC, molto spesso è sufficiente acquisire il 50% delle sue azioni (partecipazioni). Pertanto, anche se MK possiede meno del 100% delle azioni della DC, durante il consolidamento vengono sommate tutte le attività e le passività della DC (comprese quelle che non appartengono alla MK, ma ad altri proprietari). Per "bilanciare" lo stato patrimoniale, nel bilancio consolidato è presente una voce denominata interessenza di minoranza. L'NKD fa parte del capitale della DC, che il MK non possiede né direttamente né indirettamente. Nello stato patrimoniale consolidato è presentata come parte del patrimonio netto separatamente dal patrimonio netto dei soci della società madre paragrafo 22 IFRS 10.

Codice fiscale alla data di acquisto determinato in due modi, a scelta dell'organizzazione e paragrafo 19 IFRS 3.

METODO 1. Come quota del patrimonio netto della DC (NAV della DC), non posseduta dal MK. Come ricorderete, la buona volontà della DC non è riconosciuta nei suoi rapporti. Ciò significa che anche il patrimonio netto di DC non contiene avviamento. Con tale modalità di determinazione dell'ACI, cioè, l'avviamento attribuibile ai soci di minoranza non viene determinato e non è incluso nell'ACI (nel capitale dello stato patrimoniale consolidato). Di conseguenza, l’asset mostra anche solo quella parte dell’avviamento della DC che appartiene al MK. Abbiamo già discusso sopra questo metodo di calcolo dell'avviamento.

METODO 2. Al fair value delle azioni DC non possedute da MK. Con tale metodo l'attivo dello stato patrimoniale consolidato evidenzia l'intero avviamento, compreso quello attribuibile a proventi non contabili. Lo stesso accantonamento del reddito, riflesso nel capitale, contiene parte dell'avviamento che non appartiene a MK. Se l'imposta sul reddito viene calcolata utilizzando il secondo metodo, l'avviamento è determinato dalla formula:

Nella determinazione dei ratei attivi per le date di bilancio successive, viene preso come punto di riferimento il valore dei ratei attivi alla data di acquisto. Deve essere rettificato per le variazioni del valore del NAV DC (Δ NAV) per il periodo compreso tra la data di acquisto e la data di rendicontazione della quota posseduta dagli azionisti di minoranza (partecipanti). Dopotutto, se il valore del patrimonio netto della DC aumenta o diminuisce, ciò influenzerà sia il valore dell’intera società che le azioni degli azionisti di minoranza (partecipanti).

Se l'ACI viene calcolato utilizzando il secondo metodo (al fair value), occorre tenere conto anche della svalutazione dell'avviamento attribuibile ad ACI.

ANC alla data di riferimento calcolato con la formula:

Durante il consolidamento vengono generati tutti i moduli di reporting, ma per semplicità redigeremo solo un bilancio.

Esempio. Redazione di un bilancio consolidato

/ condizione / 01/05/2011 MK ha acquisito l'80% delle azioni ordinarie della DC per 60 milioni di rubli. Alla data di acquisto, il valore equo di tutte le attività e passività corrispondeva approssimativamente al loro valore contabile, ad eccezione del terreno, che è stato sopravvalutato da MK di 12 milioni di RUB. Gli utili non distribuiti della DC al 01.05.2011 ammontano a 25 milioni di rubli. MK ha concesso un prestito alla DC per un importo di 15 milioni di rubli. Dall'impairment test è emerso che al 31 dicembre 2013 l'avviamento dovrebbe avere una svalutazione pari a RUB 5 milioni. NKD è definita come la quota nella NA della DC. Bilanci ampliati di MK e DC al 31 dicembre 2013 (migliaia di rubli):

/soluzione/ CALCOLO 1. NAV DC (migliaia di rubli):

Gli articoli “UK” e “NRP” vengono trasferiti dal reporting della DC. Per calcolare il NAV, è necessario aggiungere il valore della valutazione aggiuntiva del terreno e sottrarre l'IT.

CALCOLO 2. Avviamento alla data di bilancio (migliaia di rubli):

Secondo le condizioni dell'esempio, l'imposta sul reddito viene calcolata come quota del FAV della DC. Pertanto in bilancio è iscritto il solo avviamento riconducibile a MK. Lo definiamo come la differenza tra i costi sostenuti dalla casa madre per l'acquisto di azioni della DC e l'80% del NAV della DC.

CALCOLO 3. NKD alla data di riferimento (migliaia di rubli):

Il reddito accumulato alla data di acquisto è incrementato dell'importo dell'aumento del FAV di capitale nella parte imputabile alla maturazione. La riduzione di valore dell'avviamento su ACI non influisce sulla data di riferimento del bilancio, poiché secondo le condizioni dell'esempio, ACI è calcolato come una quota del FAV di DC.

CALCOLO 4. Utili non distribuiti del gruppo (migliaia di rubli):

* Per calcolare gli utili non distribuiti del gruppo, è necessario aggiungere l’aumento del FAV del DC nella quota del MK agli utili non distribuiti del MK. Gli utili non distribuiti non possono essere trasferiti dal reporting DC al reporting consolidato, poiché durante il consolidamento le voci di reporting della controllata vengono adeguate, in particolare, per l'importo della rivalutazione a CC.

** La perdita di valore dell'avviamento viene presa in considerazione nel calcolo dell'indicatore di avviamento nell'attivo del bilancio consolidato, pertanto è necessario ridurre le passività, ovvero l'IRP, dello stesso importo.

Utilizziamo i valori calcolati degli indicatori di rendicontazione per compilare un bilancio consolidato. Allo stesso tempo, terremo conto del fatto che tra le altre attività e altre passività, secondo le condizioni dell'esempio, c'è VGO per un importo di 15 milioni di rubli, che deve essere escluso.

* La voce “Altre attività” del bilancio consolidato è composta dagli indicatori “Altre attività” secondo la rendicontazione della società madre e delle società controllate al 31 dicembre 2013, nonché dall'importo della valutazione aggiuntiva del terreno della società controllata , meno VGO.

** Il capitale di una controllata non concorre al consolidamento, poiché viene eliminato con le partecipazioni della capogruppo nella DC.

*** La voce “Passività” è calcolata come somma degli indicatori “Passività” secondo i dati segnaletici delle società controllanti e controllate al 31 dicembre 2013, nonché dell'ONO sorto in relazione alla valutazione aggiuntiva del terreno della società affiliata, meno la VGO.

La gamma delle società tenute a redigere conti consolidati secondo gli IFRS si sta gradualmente ampliando. Pertanto, in particolare, si prevede di includere tra tali organizzazioni, oltre al credito e alle assicurazioni, le società di gestione dei fondi di investimento, i fondi comuni di investimento, i fondi pensione non statali, le imprese unitarie dello Stato federale secondo l'elenco approvato dal governo progetto di legge n. 349695-6.

Le regole contabili dipendono da molti fattori. Uno dei tipi di rendiconti finanziari è chiamato consolidato. Cosa rende diverso il bilancio consolidato?

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Tra le diverse forme di rendicontazione nel campo della contabilità, esiste una tipologia chiamata bilancio consolidato. Cos'è, a cosa serve e quali sono le sue caratteristiche distintive?

Bisogno di sapere

Un'organizzazione che possiede parzialmente o totalmente società controllate e dipendenti deve redigere un bilancio consolidato.

La presente rendicontazione contiene il significato delle rendicontazioni delle società subordinate. La società principale e le sue controllate formeranno congiuntamente il gruppo.

Tuttavia, ciascuna società del gruppo è un’entità giuridica indipendente. Di conseguenza, ogni singola organizzazione è tenuta a preparare rendiconti finanziari completi.

La creazione di report consolidati è responsabilità dell'organizzazione madre. Inoltre, vengono sistematizzati i dati contabili di rendicontazione di tutte le organizzazioni appartenenti alla comunità.

I rapporti consolidati sono compilati secondo moduli sviluppati e approvati dall'organizzazione principale.

La base per la creazione dei moduli sono i moduli standard standard dei report contabili introdotti.

Il reporting consolidato è costituito da documenti correlati che insieme formano un unico insieme. La composizione è la seguente:

• consolidato;
• consolidato;
• consolidato;
• Spiegazioni allo stato patrimoniale e al conto economico consolidati.

Definizioni

Il bilancio consolidato è il bilancio di più società che agiscono come il bilancio di un'unica entità.

Ciò implica la presenza di un'organizzazione madre (madre) e delle sue filiali.

Per riconoscere un'organizzazione come filiale, è necessario il controllo su di essa da parte della società principale. Cioè, per stabilire un circolo di consolidamento, il concetto di controllo si rivela centrale.

Il controllo è il potere dell'organizzazione madre nella gestione delle politiche gestionali e finanziarie dell'organizzazione controllata. Lo scopo principale del controllo è l'acquisizione di profitti derivanti dall'esistenza di società controllate.

I rendiconti contabili consolidati (KBO) sono report generati dall'organizzazione madre sulla base di tutti i report delle organizzazioni incluse nel gruppo consolidato.

L'obiettivo principale di tale reporting è quello di visualizzare i risultati delle attività economiche delle organizzazioni incluse nel perimetro di consolidamento e valutare la posizione finanziaria complessiva.

Per quale scopo è stato creato?

Come tipo di contabilità, i rendiconti consolidati caratterizzano la situazione finanziaria generale di diverse entità aziendali collegate da un controllo comune.

La funzione principale dei report consolidati è esclusivamente informativa. Deve fornire informazioni agli utenti esterni interessati.

Tale reporting contiene informazioni sulle prestazioni di tutti i partecipanti.

Pertanto, la perdita di una controllata può essere compensata dall’utile di un’altra. Questo deve essere preso in considerazione quando si analizzano i report consolidati.

Lo scopo principale della creazione del bilancio consolidato è quello di presentare informazioni oggettive sullo stato della proprietà e delle finanze del gruppo consolidato come entità economica integrale.

Motivi legali

I risultati degli audit vengono forniti contemporaneamente alla presentazione delle relazioni consolidate. Oltre al reporting, l'organizzazione deve pubblicare i risultati annuali del consolidamento dei report.

La pubblicazione della rendicontazione deve essere effettuata entro il 1° settembre dell'anno successivo a quello di riferimento.

La Federal Securities Market Authority controlla la fornitura di rapporti consolidati nel settore finanziario.

Analisi dei rapporti

Quando si analizzano i rendiconti consolidati, è necessario escludere la possibilità di calcoli ripetuti, nonché di aumenti falsificati dei risultati finanziari e del capitale.

Ciò richiede l’eliminazione delle reciproche transazioni intra-organizzative. Pertanto, gli elementi che distorcono le caratteristiche delle attività finanziarie del gruppo e portano ad un conto secondario sono soggetti ad eliminazione.

Questi includono le transazioni relative ai flussi di cassa all'interno del gruppo, nonché i ricavi/costi attesi ma non ancora realizzati.

Gli importi dei debiti e dei crediti delle società vengono eliminati reciprocamente se corrispondono ad un unico importo.

Nel processo di valutazione della condizione finanziaria vengono utilizzati diversi metodi:

L'analisi di una relazione contabile consolidata è identica all'analisi di un regolare stato patrimoniale.

È necessario scoprire quale metodo di reporting del consolidamento è stato utilizzato, cosa ha contribuito all'unione delle organizzazioni, come sono caratterizzate le relazioni e le interazioni dei membri del gruppo.

L'analisi finanziaria dovrebbe essere applicata non solo ai bilanci consolidati, ma anche ai rendiconti contabili originali delle società controllate.

Documento di esempio

Come esempi di rendiconti finanziari consolidati, è possibile considerare campioni standard di moduli di rendicontazione per le organizzazioni di bilancio, ratificati.

• “Prospetto dei risultati economici consolidati”;
• “Rendiconto Finanziario Consolidato”;
• “Nota esplicativa alla relazione sull'esecuzione del bilancio consolidato”;
• “Relazione consolidata sugli incassi/disinvestimenti”;
• "Saldo di esecuzione del bilancio consolidato di un'entità costituente della Federazione Russa e del bilancio di un fondo fuori bilancio dello Stato territoriale."

In cosa differisce questo modulo da un modulo contabile?

A differenza dei rendiconti finanziari convenzionali, i rendiconti consolidati vengono creati con la partecipazione di più proprietari per un gruppo di organizzazioni gestito congiuntamente.

Lo scopo del reporting di consolidamento è diverso dallo scopo del bilancio. Attraverso report consolidati vengono mostrati i risultati finanziari delle attività di un singolo gruppo economico.

La principale caratteristica distintiva della contabilità consolidata è l'eliminazione di alcuni valori al fine di escludere calcoli secondari nella relazione generale.

Dal confronto si possono individuare le seguenti differenze:

Il reporting consolidato non può sostituire il reporting di organizzazioni separate all'interno di un intero gruppo.

Tuttavia, con il suo aiuto è possibile farsi un'idea completa e imparziale della posizione finanziaria e patrimoniale di un gruppo consolidato di organizzazioni come unità economica indivisibile.

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I bilanci consolidati non sono più appannaggio delle grandi aziende pubbliche. Dall'articolo N.V. Generalova, Professore associato presso l'Università statale di San Pietroburgo, capo del Dipartimento di audit e consulenza IFRS Group LLC "VERDICTUM", sarai in grado di farti un'idea generale della tecnica per la preparazione del bilancio consolidato secondo gli IFRS.

Rilevanza di KFO

In virtù delle disposizioni della legge federale n. 208-FZ del 27 luglio 2010 "Sul bilancio consolidato" (di seguito denominata legge n. 208-FZ), sempre più società sono tenute a redigere il bilancio consolidato (di seguito indicato come KFO). Inizialmente, l'obbligo di formare un CFO si applicava alle organizzazioni creditizie, alle organizzazioni assicurative e alle organizzazioni i cui titoli erano ammessi al commercio organizzato includendoli nell'elenco delle quotazioni, nonché a una serie di altre società.

Nel 2014, in connessione con le modifiche apportate dalla legge federale n. 111-FZ del 5 maggio 2014 alla legge n. 208-FZ, il numero di società tenute a preparare, presentare e pubblicare bilanci consolidati in conformità agli IFRS è stato significativamente allargato.

A partire dal reporting per il 2015, per formare un CFO sono richiesti:

• fondi pensione non statali (clausola 3, parte 1, articolo 2 della legge n. 208-FZ);
• società di gestione di fondi di investimento, fondi comuni di investimento e fondi pensione non statali (comma 4, parte 1, articolo 2 della legge n. 208-FZ);
• organismi di compensazione (clausola 5, parte 1, articolo 2 della legge n. 208-FZ).

• imprese unitarie statali federali, il cui elenco è approvato dal governo della Federazione Russa (clausola 6, parte 1, articolo 2 della legge n. 208-FZ);
• società per azioni aperte, le cui azioni sono di proprietà federale e il cui elenco è approvato dal Governo della Federazione Russa” (clausola 7, parte 1, articolo 2 della legge n. 208-FZ).

Pertanto, se tali elenchi verranno approvati nel 2014, sarà necessario predisporre un reporting consolidato a partire dal reporting per il 2015.

Nota che la preparazione del bilancio 2015 include la predisposizione delle informazioni comparative per il 2014 e, conseguentemente, dei dati introduttivi secondo gli IFRS al 1° gennaio 2014.

In precedenza sulle pagine della nostra rivista abbiamo parlato della disciplina del bilancio consolidato*.

Nota: * Vedi articolo di N.V. Generalova, D.N. Olenkova “Bilancio consolidato secondo IFRS: volontario o obbligatorio” nel n. 5 (maggio) “BUKH 1C” per il 2014 alle pagine 31-35.

Questo articolo si concentrerà sulla tecnologia: la procedura per generare rendiconti finanziari consolidati.

Definizione e standard normativi del QFO

Il bilancio consolidato è il bilancio di un gruppo di società in cui le attività, le passività, il patrimonio netto, i ricavi, i costi e i flussi finanziari di una controllante e delle sue controllate sono presentati come attività, passività, patrimonio netto, ricavi, costi e flussi finanziari di un'unica entità economica.

Tale definizione è fornita nell'IFRS 10 Bilancio consolidato, Appendice A Definizioni dei termini.

È secondo gli standard internazionali di rendicontazione finanziaria, in virtù della legge federale n. 208-FZ del 27 luglio 2010 “Sul bilancio consolidato”, che questo tipo di rendicontazione contabile viene attualmente compilato in Russia. Allo stesso tempo, il reporting consolidato può essere generato come una sorta di reporting gestionale (nel qual caso le regole contabili sono determinate dalla società stessa) o secondo gli standard russi (ad esempio, su richiesta di una banca russa che ha concesso un prestito ), secondo gli standard americani, US GAAP, ecc.

Nota: *Principi contabili generalmente accettati (GAAP USA)

Considerando che i principi IFRS sono i più diffusi, l'ulteriore presentazione della tecnica di consolidamento si baserà su tali principi.

Nota che gli IFRS come sistema di preparazione del bilancio sono principalmente finalizzati alla generazione di prospetti consolidati. Pertanto, se una società ha filiali, secondo gli IFRS è tenuta a redigere bilanci consolidati. Questo è il motivo per cui quasi tutti i bilanci pubblicati secondo gli IFRS sono bilanci consolidati.

Dalla definizione presentata (il concetto di un'unica entità economica) è chiaro che la differenza fondamentale tra il reporting consolidato e il reporting di un'entità giuridica (reporting individuale) è che il CFR include indicatori non di una, ma di diverse società. In altre parole, il CFO sta creando un reporting che combina il reporting individuale di determinate aziende. La tecnica di consolidamento consiste esattamente in quali dichiarazioni delle società combinare e come farlo.

Tecnica per formare il CFO

Per compilare un QFO è necessario individuare la presenza di investimenti in tre tipologie di società. Per fare ciò, è necessario analizzare le informazioni sul conto "Investimenti finanziari" (secondo il piano dei conti russo - conto 58 "Investimenti finanziari"):

• controllate (DC);
• imprese collegate (AC);
• società a controllo congiunto (JCC).

A seconda del tipo di investimento (investimento), viene determinato il metodo di consolidamento (vedi Fig. 1).

Riso. 1. Preparazione del bilancio consolidato: tipologie di partecipazioni e modalità di consolidamento

Consolidamento delle società controllate

Una filiale è una società sotto il controllo della società madre. Di conseguenza, una società madre è una società che controlla una o più società controllate. Il concetto di controllo è uno dei centrali nella metodologia di consolidamento, poiché a seconda della sua definizione si determina la relazione “figlia-madre”. Attualmente, gli IFRS definiscono il concetto di “controllo su una partecipata”: un investitore ha il controllo su una partecipata se è esposto ai rischi associati a rendimenti variabili derivanti dal suo coinvolgimento nella partecipata, o ha il diritto di ricevere tali rendimenti, come nonché la capacità di influenzarne i rendimenti attraverso l'esercizio dei propri poteri nei confronti della partecipata. Allo stesso tempo, il controllo di una società madre su una controllata è un caso speciale di controllo degli investitori sull'oggetto dell'investimento.

In generale, si può dire che una società (madre) controlla un'altra società (filiale) quando possiede, direttamente o indirettamente, più della metà delle sue azioni con diritto di voto, cioè quando la partecipazione è compresa tra il 50 e il 100%.

Il consolidamento delle società controllate viene effettuato con il metodo di consolidamento (è anche chiamato "metodo di consolidamento integrale"), la cui essenza è quella di "aggiungere" la rendicontazione di una controllata alla rendicontazione della società madre, vale a dire una voce -viene effettuata l'aggregazione lineare delle attività, delle passività, del capitale, dei proventi e dei costi, annullando così il valore contabile della partecipazione della controllante contro il capitale della controllata; e ha anche eliminato (escluso) attività e passività infragruppo, capitale, ricavi, spese e flussi di cassa associati alle transazioni tra imprese del gruppo (esclusione del fatturato e dei saldi infragruppo, VGO (operazioni infragruppo)).

Esempio 1

La società MK è l'unico fondatore della società DK (proprietà al 100%). Per semplicità, supponiamo che entrambe le società siano state fondate il 1 gennaio 2014. La tabella 1 presenta uno stato patrimoniale e un conto economico semplificati per entrambe le società. Nel corso del 2014, MK ha venduto a DC beni per un importo di CU 1.200, che DC ha venduto integralmente a terzi. Al 31 dicembre 2014, la società DK aveva un debito da pagare per merci alla società MK per un importo di CU 155.

Aggiustamenti:

(1) - sono esclusi gli investimenti in DC riflessi nel bilancio di MK

Dare “Capitale sociale di DC” Avere “Investimento di MK in DC” 100 cu.

Per effetto di tale rettifica il capitale sociale verrà esposto nel bilancio consolidato per l'importo del capitale sociale di MK.

(2) - sono esclusi il fatturato infragruppo ed i saldi contabili

Addebito “Conto fornitori” Accredito “Conto clienti” CU 155

Dare “Ricavi” Avere “Costi” CU 1.200

Gli indicatori del bilancio consolidato (colonna “KFO”) sono ottenuti sommando linea per linea gli indicatori MK e DC e aggiustamenti di consolidamento, ovvero KFO = MK + DC + aggiustamenti di consolidamento: (1) e (2) .

Si costituisce la società madre e tutte le sue controllate (anche se controllate non direttamente, ma attraverso altre società controllate). gruppo(vedi Fig. 2). In questo esempio sono state considerate situazioni di partecipazione del 100% del MK alla DC. In una situazione in cui la partecipazione di un MC in una DC è inferiore al 100%, è necessario riflettere un interesse di minoranza o di non controllo (NCI), che rappresenta il capitale di una controllata che la società madre non possiede direttamente o indirettamente.

Consolidamento di società collegate e a controllo congiunto

Una collegata è una società sulla quale la società partecipante esercita un'influenza significativa, ma che non è né una controllata né un controllo congiunto. L'influenza notevole è la capacità di partecipare alle decisioni relative alle politiche finanziarie e gestionali della società, ma non di avere il controllo o il controllo congiunto su tali politiche. L’influenza notevole da parte di un investitore è solitamente dimostrata in uno o più dei seguenti modi:

• rappresentanza nel consiglio di amministrazione o nell'analogo organo di gestione della partecipata;
• partecipazione al processo di elaborazione delle politiche finanziarie e produttive;
• operazioni rilevanti tra l'investitore e la partecipata;
• scambio di personale dirigente;
• fornendo importanti informazioni tecniche.

Generalmente, si considera che un'entità eserciti un'influenza notevole se possiede, direttamente o indirettamente tramite altre controllate, almeno il 20% delle azioni con diritto di voto della partecipata. Poiché la società investitrice ha la capacità di influenzare in modo significativo le politiche finanziarie e operative della società collegata, ma non ne ha il controllo, per la contabilizzazione delle società collegate è previsto il metodo del patrimonio netto o il metodo del patrimonio netto. L'essenza di questo metodo è che il bilancio consolidato dell'investitore registra l'investimento al costo di acquisizione, rettificato per la quota spettante all'investitore degli utili post-acquisizione della collegata.

Esempio 2

La società I è cofondatrice al 30% della società AK. Per semplicità assumeremo che entrambe le società siano state fondate il 01/01/2014. Di seguito si riportano gli schemi semplificati di “Stato Patrimoniale Finanziario” e “Conto Economico” per entrambe le società (Tabella 2). Nel corso del 2014, AK Company ha affittato locali ad AK Company per un importo di CU 1.500. Al 31 dicembre 2014, la società AK aveva un debito nei confronti di I per un importo di CU 150.

Aggiustamenti:

(1) - è escluso l'investimento in DC riflesso nel reporting

Addebito “Investimento in AK” Credito “Investimento in AK, contabilizzato utilizzando il metodo del patrimonio netto” CU 30

(30% del capitale sociale di AK CU 100)

(2) - viene riflessa la parte dell'utile di JSC attribuibile alla quota della società I, vale a dire:

30% di CU 500, ovvero CU 150.

Debito “Partecipazioni in società per azioni, contabilizzate con il metodo del patrimonio netto” Credito “Utili portati a nuovo” CU 150(nello Stato Patrimoniale)

Credito “Partecipazione agli utili di JSC, contabilizzata utilizzando il metodo del patrimonio netto” CU 150.(nel “Conto Economico”)

Non esistono eccezioni per le transazioni e le transazioni pendenti tra la società I e AK (a differenza delle operazioni di MK e DK), poiché AK non è una filiale di MK e, di conseguenza, non fa parte del gruppo (vedi fig. 2).

Tuttavia, tali operazioni sono descritte come operazioni con parti correlate in conformità allo IAS 24 “Informativa sulle parti correlate”.

Con il metodo azionario non viene effettuata la sommatoria linea per linea delle voci dell'attivo, del passivo, del capitale, dei proventi e dei costi. Pertanto, la colonna “KFO” viene calcolata sommando le rettifiche di consolidamento agli indicatori della società, ovvero:

KFO = I + Aggiustamenti di consolidamento: (1) e (2)

In precedenza (prima del 2013), da un punto di vista contabile, vi era una differenza tra la riflessione delle partecipazioni in società collegate e a controllo congiunto (per le partecipazioni in CCM, oltre al metodo del patrimonio netto, poteva essere applicato anche il metodo del consolidamento proporzionale) . Dal 2013, a causa delle modifiche apportate ai testi degli IFRS, tale differenza è stata eliminata (è stato abolito il metodo di consolidamento proporzionale per CCM): viene ora utilizzato il metodo del patrimonio netto per riflettere gli investimenti in JSC e CCM. Pertanto, la tecnica per consolidare il CCM è simile alla tecnica per includere gli investimenti in AK (vedere Esempio 2). Allo stesso tempo, le informazioni relative alla presenza di partecipazioni in SCM e ai rapporti del Gruppo con le stesse costituiscono oggetto di separata informativa in bilancio.

Diamo una definizione di SCM e concetti correlati.

Un'entità a controllo congiunto (joint venture) è un accordo a controllo congiunto in cui le parti che detengono il controllo congiunto vantano diritti sulle attività nette dell'accordo. Tale impresa (un'entità giuridica separata) opera esattamente allo stesso modo delle altre imprese, tranne per il fatto che l'accordo contrattuale tra i partecipanti alla joint venture stabilisce il controllo congiunto sulle attività economiche di tale impresa. In questo caso, per controllo congiunto si intende il controllo ripartito tra le parti in conformità al contratto, e il controllo congiunto si verifica solo quando le decisioni relative alle attività rilevanti richiedono il consenso unanime delle parti che esercitano il controllo congiunto.

Esempio 3

Due società, A e B, possiedono ciascuna il 50% della società B e stipulano un accordo contrattuale che conferisce a ciascuna parte il controllo congiunto. La società B è una joint venture e le società A e B sono membri della joint venture. In questo caso stiamo parlando di attività congiunte sotto forma di joint venture, poiché esiste un'entità giuridica indipendente - la società B, sulla quale viene esercitato il controllo congiunto.

Di norma, le JCC vengono create quando sono coinvolti gli interessi (compresi quelli politici) di diversi paesi. Ad esempio, durante la costruzione di oleodotti e gasdotti che attraversano diversi paesi. Gli investimenti in CCM sono piuttosto rari.

L'applicazione dei metodi di consolidamento considerati avviene dal momento in cui si ottiene il controllo (influenza notevole, controllo congiunto) e termina al momento della loro perdita, ad esempio in caso di cessione di una partecipazione.

Perimetro di consolidamento

Dove MK è la società madre; DK - società controllata;

AK - società collegata; SKK è una società a controllo congiunto

Riso. 2. Formazione del bilancio consolidato: perimetro di consolidamento

Consolidamento alla data di acquisizione di aziende: metodo di acquisizione e avviamento

Le situazioni di costituzione di società sono state considerate sopra (esempi 1 e 2). Pertanto, per l’Esempio 1, l’importo dell’investimento nella società DC riflesso nei rendiconti individuali della società MK (100 CU, saldo conto 58) coincideva con l’importo del capitale sociale nei rendiconti individuali della DC (100 CU, credito saldo del conto 80 ), pertanto l'adeguamento (1) non ha causato alcuna difficoltà.

Tuttavia, in caso di acquisizione di una società (tramite l'acquisto di azioni o partecipazioni), è molto raro che l'importo pagato per le azioni acquisite o la quota DC (addebito 58 per MK) coincida con il valore del suo patrimonio netto sul data di acquisizione.

Negli IFRS tali operazioni sono chiamate “aggregazioni aziendali” e sono contabilizzate utilizzando il metodo dell'acquisto.

Questo metodo richiede che le attività e passività acquisite siano valutate al fair value nel bilancio consolidato, comprese quelle attività immateriali identificabili (ad esempio marchi, nomi commerciali, elenchi di clienti) che non sono riflesse nei bilanci individuali della controllata.

E solo dopo, determinare l’importo dell’avviamento o del reddito derivante da un acquisto a buon mercato (avviamento negativo) come differenza tra l’importo della remunerazione trasferita per l’investimento nella DC e la quota delle attività nette acquisite della DC al valore equo a la data di acquisizione.

Esempio 4

Il 1 settembre 2014 la società MK ha acquisito il 100% delle azioni della società DK per CU 300. La valutazione delle attività e passività di DC alla data di acquisizione ha evidenziato le seguenti differenze rispetto alle stime di bilancio: il terreno era sottovalutato di CU 50, il marchio della società DC era valutato a CU 30. Di seguito è riportato uno stato patrimoniale semplificato per entrambe le società (vedere Tabella 3).

Aggiustamenti:

(1) il terreno viene rivalutato e il marchio è iscritto al fair value:

Addebito “Immobilizzazioni” CU 50

Debito “Attività immateriali” CU 30

Credito "Utili non distribuiti" CU 80

(2) sono esclusi la partecipazione nella DC, riflessa nel bilancio della MC, il capitale sociale e gli utili non distribuiti della DC, la differenza è attribuita all'avviamento.

Addebito “Capitale sociale” CU 100

Addebito “Utili portati a nuovo” CU 140 (60 CU (CC) + 80 CU (Regolazione 1)

Addebitare “Avviamento” CU 60 (300 RUB - 100 CU - 140 CU)

Prestito “Investimento di MK in DC” 300 rubli.

Avviamento = CU300 - 100% x (40 CU + 120 CU + 30 CU + 400 CU - 350 CU) = 300 CU - 240 cu = CU 60 o CU 300 - 100% (100 CU + 140 CU) = 300 CU - 240 cu = CU 60

Gli indicatori dello “Stato Patrimoniale Finanziario” consolidato (colonna “KFO”) sono ottenuti sommando linea per linea gli indicatori di MK e DC e le rettifiche di consolidamento.

I calcoli effettuati alla data di acquisizione della DC serviranno come punto di partenza per il consolidamento per le date successive.

L'avviamento sarà rilevato nel bilancio consolidato fino al momento in cui viene svalutato o fino alla cessione della controllata da parte del gruppo.

Principio contabile unificato, data e periodo di riferimento

Affinché i dati del CFO siano comparabili durante il consolidamento (fusione) dei dati delle singole società, è necessario seguire due regole:

1) Politica contabile unificata. I prospetti consolidati per operazioni simili e altri eventi dovrebbero essere preparati sulla base di un unico principio contabile. Il soddisfacimento di questo requisito può essere ottenuto in due modi:

• un gruppo di società sviluppa un principio contabile unificato e le società del gruppo preparano immediatamente i singoli bilanci secondo un principio contabile unificato; non sono necessari ricalcoli per portarli a un principio contabile unificato durante la preparazione del bilancio consolidato;
• Ciascuna società del gruppo prepara i propri bilanci individuali in conformità con le proprie politiche contabili, tuttavia, in sede di consolidamento, saranno necessarie rettifiche per allineare i dati nei bilanci individuali alle politiche contabili del gruppo. Nel caso in cui l'utilizzo di principi contabili uniformi nella redazione del bilancio consolidato sia considerato impraticabile o impraticabile, di tale fatto viene data informativa nelle note al bilancio indicando le quote proporzionali delle voci del bilancio consolidato a cui si riferiscono i diversi principi contabili sono stati applicati.

2) Data di reporting e periodo di reporting unificati. I bilanci di tutte le società i cui bilanci devono essere aggregati devono essere preparati alla stessa data di riferimento e per lo stesso periodo di riferimento. Per le società russe la cui data e periodo di riferimento sono standardizzati, questa regola viene eseguita automaticamente.

Tuttavia, se Gruppi ci sono società estere soggette a consolidamento che hanno una data di riferimento e un periodo di riferimento diversi da quelli russi, allora in tali casi sarà necessario generare bilanci aggiuntivi per la stessa data di riferimento di quello russo Gruppi.

Queste due regole si applicano anche alle società collegate e a controllo congiunto.

Presentazione della KFO

Il bilancio consolidato è redatto secondo le stesse regole del bilancio individuale, ovvero secondo quanto previsto dallo IAS 1 Presentazione del bilancio.

Pertanto, la composizione del bilancio consolidato secondo gli IFRS sarà la seguente:

• dichiarazione di condizione finanziaria;
• conto economico e altre componenti dei risultati finanziari complessivi;
• prospetto delle variazioni di capitale;
• Rendiconto finanziario.

Nel KFO sono inoltre incluse le note integrative, comprendenti le principali disposizioni dei principi contabili e altre informazioni esplicative regolamentate dai principi.

Risultati

Abbiamo esaminato gli aspetti chiave della tecnica per la preparazione del bilancio consolidato secondo gli IFRS.

Principi che disciplinano la formazione e presentazione del bilancio consolidato, ovvero:

• IFRS 10 Bilancio consolidato;
• IAS 28 Partecipazioni in società collegate e joint venture;
• IFRS 3 Aggregazioni aziendali;
• IFRS 12 Informativa sulle partecipazioni in altre entità;
• IFRS 11 Accordi congiunti;
• IAS 27 Bilancio separato;
• IAS 36 Riduzione di valore delle attività